Eiendomsskatt – begrensninger i muligheten til å få overprøvd kommunenes taksering av næringseiendom
Borgarting lagmannsrett avsa dom 29. november 2024 i en sak som gjaldt et kjøpesenter øverst på Majorstuen i Oslo, Valkyrien senter, hvor eierne mente at taksten Oslo kommune la til grunn for eiendommen, for eiendomsskatteformål, var for høy. Lagmannsretten kom imidlertid til at det ikke var grunnlag for å sette takstvedtaket til side.
Partner, RSM Advokatfirma
Dommen tar som utgangspunkt for klassifiseringen av Valkyrien at senteret har adresse Valkyriegata 1-3 og Bogstadveien 45A, som begge er definert i kommunens retningslinjer i kategorien "Handel high street", og ser her bort fra at senteret også har en inngang fra Ole Vigs gate, som i utgangspunktet hører til kategorien "Handel 2".
Dommen er ikke anket til Høyesterett, og resultatet blir følgelig stående for Valkyrien senter sin del, i alle fall ut eiendomsskattetakseringsperioden. Saken reiser samtidig prinsipielle spørsmål som omtales sist i artikkelen. Det går på mangel på transparens og muligheter for å kontrollere kommunenes taksering av den enkelte næringseiendom, forhold som svekker forutsigbarheten og rettssikkerheten for den enkelte besitter av næringseiendom, og som det derfor bør være av interesse å kjenne til. Det er også å håpe på at de samme forholdene avklares og endres på en måte som er til det bedre for skattyterne og samfunnet sett under ett, for fremtiden.
Sakens utgangspunkt
Valkyrien senter åpnet i slutten av 2020, etter en større ombygging og sammenslåing av det som tidligere hadde vært fire ulike gårds- og bruksnumre, med adresser i hhv. Valkyriegata, Bogstadveien og Ole Vigs gate. Kommunen varslet på denne bakgrunn om retaksering av eiendommen for eiendomsskatteformål, og det ble gjennomført utvendig befaring av eiendommen i januar 2021. Taksten ble fastsatt basert på innmeldt areal fra eierselskapets side, i et questback-skjema, og hvor eiendommen var klassifisert som «Handel high street» for 5964 m2 med et takstutgangspunkt på kr 105 000 per m2. Etter en mindre nedjustering av takstutgangspunktet landet den sakkyndige takstnemnda i kommunen på en eiendomsskattetakst på kr 539 330 918 for eiendommen. Med en eiendomsskattesats på tre promille ga det eierselskapet kr 1 617 992 å betale i eiendomsskatt for 2021.
Klagen og Valkyriens syn
Vedtaket ble påklaget, hvor hovedargumentet var at taksten var for høy, og at det er lagt for ensidig vekt på at eiendommen har adresser, blant flere, som kommunen har definert som Handel high street- adresser. Ved siden av Handel high street opererer kommunen med to andre eiendomskategorier for handel: «Handel kjøpesenter» som består av en liste av navngitte kjøpesentre i Oslo, med kr 57 000 per m2 som takstutgangspunkt, og «Handel 2» som er all øvrig, og hovedkategorien, for handelseiendommer i kommunen. Denne har et takstutgangpunkt på kr 54 000 per m2, inndelt etter beliggenhet/soner, og justert ned for de fleste sonene.
Oppsummert ble det i klagen vist til at en annen klassifisering av eiendommen, enten i eiendomskategorien Handel kjøpesenter eller Handel 2, alternativt en oppdeling av senterets arealer som gjenspeiler senterets faktiske egenskaper og begrensninger, ville gi en lavere takst. Det ble pekt på at vedtaket ikke i tilstrekkelig grad hensyntar at eiendommen er et kjøpesenter, og mangler de egenskaper som kjennetegner Handel high street-eiendommer, hvor arealet disponeres alene av én leietaker som har eksklusiv rådighet over arealet, og leietakerne ikke belastes kostnader for fellesarealer mv.
Klagenemnda ga selskapet medhold i at en mindre del av arealet skulle klassifiseres som kontor, men fastholdt for øvrig den sakkyndige nemndas klassifisering av arealene som Handel high street. Det ble ellers gjort en mindre nedjustering av takstutgangspunktet, slik at skatten eierselskapet skulle betale, endte opp på kr 1 369 335.
Tingrettens dom og etterfølgende bevisavskjæring
Saken ble brakt inn for domstolene, og Oslo tingrett ga i sin dom av 21. februar 2024 kommunen medhold i at eiendomsskattevedtaket var gyldig. Da det i dommen ble lagt vekt på at det ikke var fremlagt tilstrekkelig bevis fra Valkyriens side for at taksten var feil, ble det som ledd i ankeforberedelsene gjort flere forsøk overfor kommunen på å få innsyn i skattesedler for andre handelseiendommer i kommunen, og som en vurderte som relevante for saken. Det gjaldt både handelseiendommer i samme kvartal som Valkyrien og/eller umiddelbar nærhet, samt kjøpesentrene i kategorien Handel kjøpesenter eller kjøpesentre som hører til i Handel 2. Noe av hensikten var også å få dokumentasjon på at det ikke finnes andre kjøpesentre i Oslo som er klassifisert i eiendomskategorien Handel high street av kommunen. Tvert imot var det klart at Paléet, Eger og Steen & Strøm alle var plassert i eiendomskategorien Handel kjøpesenter, selv om de også har Handel high street-adresser. Altså er deres takstutgangspunkt nært halvparten av det Valkyrien har.
Innsyn i andre handelseiendommers skattesedler ble først nektet fra kommunens side under henvisning til at informasjonen er fullt ut taushetsbelagt. Etter dom i en parallelt pågående sak for Borgarting lagmannsrett og lagmannsrettens kjennelse om spørsmålet i saken som gjaldt Valkyrien, ble kommunen pålagt å foreta konkrete vurderinger knyttet til hver enkelt skatteseddel, for å avgjøre hva som faktisk er taushetsbelagte opplysninger og ikke. Dette førte til en utsettelse av ankebehandlingen, og spørsmålet om innsyn endte opp med å bli anket til Høyesterett rett før ankesakens hovedforhandling i lagmannsretten, etter at denne hadde truffet saksforberedende kjennelse hvor den sa seg enig med kommunen i at innrapporterte kvadratmetre som fremgår av skattesedlene, er taushetsbelagte opplysninger. Det førte til at Valkyrien ble avskåret fra bevis en vurderte som sentrale, og som kunne ha vært avgjørende for saken. Da anken kom så tett på hovedforhandlingene, stilte Høyesterett anken i bero, og avviste den senere, etter gjennomførte hovedforhandlinger i lagmannsretten.
Lagmannsrettens dom
Som nevnt innledningsvis, kom også lagmannsretten til at klagenemndas vedtak var gyldig, og deler ikke Valkyriens syn om at klassifiseringen av senteret i eiendomskategorien Handel high street er feil, og/eller at taksten nemnda har kommet til, er for høy. Lagmannsretten viser til eiendomsskattelovens verdsettelsesbestemmelse, § 8A-2 første ledd, som sier at en skal frem til eiendommens «objektiviserte omsetningsverdi», og uttaler at kommunen ikke er bundet av de retningslinjer/sjablongregler den har vedtatt for takseringen, all den tid disse ikke fullt ut følges i praksis. Det konkluderes med at vedtaket og taksten som resultat fremstår som vel overveid og begrunnet, særlig under henvisning til at takstutgangspunktet er nedjustert ved bruk av indre og ytre faktor, hvilket hensyntar eiendommens særlige innretning og «driftsmodell», sammenlignet med andre Handel high street-eiendommer.
Noen kommentarer til dommen
Lagmannsrettens dom er omfattende, og det legges ikke opp til en inngående analyse i denne artikkelen. Oppsummert er hovedbetraktningene sett fra Valkyriens ståsted disse:
Leietakers betalingsvillighet, og følgelig leienivået, i et kjøpesenter, er normalt betydelig lavere enn for et Handel high street-lokale, hvor leietaker råder alene over arealet. Eiendomsskatteloven § 8A-2 sier at bl.a. eiendommens innretning skal vektlegges ved verdsettelsen. Dommen legger ingen vekt på dette, og underkommuniserer betydningen av leienivået ved å kalle dette en «driftsmodell», som vi leser som at retten mener er et subjektivt forhold som ikke skal tillegges vekt ved verdsettelsen. Dermed får det faktum at eiendommens avkastning er lavere for Valkyrien som et kjøpesenter, og følgelig eiendommens verdi, ingen betydning.
Dette henger dårlig sammen med det faktum at kommunen selv, i sine retningslinjer, har skilt ut byens største kjøpesentre i en egen eiendomskategori, med kun halve eiendomsskattetaksten som utgangspunkt, sammenlignet med Handel high street. De av byens kjøpesentre som ikke inngår i listen som utgjør Handel kjøpesenter-kategorien, befinner seg i dag i Handel 2-kategorien, som har en enda lavere eiendomsskattetakst. I området rundet Valkyien senter utgjør denne kr 20 400 per m2.
Retningslinjene bygger på en rapport utarbeidet av et uavhengig takstselskap, og av denne går det klart frem at det er snitt leienivå som ligger til grunn for m2-taksten for de ulike eiendomskategoriene. Det er spesielt i denne saken at dette helt ses bort ifra, både av tingretten og lagmannsretten. Dette til tross for at det i saksfremstillingen og i prosedyren ble brukt mye tid på å forklare, også fra sakens partshjelper, Norsk Eiendom. Det gir grunn til å stille det retoriske spørsmålet hvorfor kommunen i det hele tatt opererer med ulike eiendomskategorier.
Dommen får som resultat at eksempelvis ulike spisesteder som er i kjelleretasjen i Valkyrien, til sammenligning med andre streetfood spisesteder, i nabokvartaler nedenfor i Bogstadveien, med enorm forskjell i eksponering mot gateplan, gir helt ulikt leienivå, men samme eiendomsskattetakst, eller endog høyere for Valkyrien. Resultatet av dommen gjør også at en skobutikk som leier i senterets 2. etasje, uten noen som helst eksponering ut mot gaten, betaler 2,5 ganger mer i eiendomsskatt per m2, sammenlignet med en skobutikk i kvartalet ovenfor, som har full eksponering med store vindusflater over flere meter på gateplan. Dette gir liten mening.
Lagmannsrettens sammenligning av Valkyrien med H&M-bygget noen kvartaler lenger ned i Bogstadveien, hvor H&M som et typisk Handel high street-lokale, med en helt annen eksponering og fleksibilitet i bruken av arealene enn det leietakerne i Valkyrien senter har, gir åpenbart urimelig utslag og belastning av eiendomsskatt, for dem som leier hos Valkyrien.
Andel av fellesarealer og øvrige krav til kjøpesenter i form av spesifikke arealkrav for personalets bruk, herunder kjøkkenpersonell, garderobe, pauserom, egne toaletter, søppelhåndtering og sikkerhet, reduseres til et knapt nevneverdig krav om kundetoaletter som eneste forskjell fra typiske Handel high street-arealer. Det faktum at Valkyrien, alene på grunn av sin innretning som kjøpesenter, i motsetning til de enkeltstående butikkene i nabolaget, måtte stenge under Covid, tillegges heller ingen vekt.
Dommen tar som utgangspunkt for klassifiseringen av Valkyrien at senteret har adresse Valkyriegata 1-3 og Bogstadveien 45A, som begge er adresser definert i kommunens retningslinjer som adresser som hører til Handel high street-kategorien, og ser i den sammenheng helt bort ifra at senteret også har en selvstendig, og større, inngang fra Ole Vigs gate, som i utgangspunktet er en adresse som hører til Handel 2. Det tas heller ikke hensyn til at hoveddelen av arealene som i dag er en del av kjøpesenteret, ikke hørte til de aktuelle Handel high street-adressene, men ble føyd sammen og bygget inn i forbindelse med etableringen av senteret. Retningslinjene som er fra 2017, og som vedtok at de aktuelle adressene skulle regnes som Handel high street, kan vanskelig ha tatt høyde for dette. Det kan gjerne oppfattes som spekulativt, men det er etter Valkyriens syn, liten tvil om at senteret ville blitt underlagt en annen vurdering og behandling i eiendomsskattesammenheng, om det hadde eksistert allerede i 2017.
Sakens prinsipielle spørsmål
Spørsmålet om takseringen av Valkyrien kan gjerne oppfattes som en sak som ikke har mange prinsipielle sider og først og fremst gjelder spørsmål om riktig eiendomsskattetakst for Valkyrien. Dette forsterkes av at eiendommen kategoriseres som spesiell både av tingretten og lagmannsretten, og at de ikke synes å finne det mer naturlig å se på Valkyrien som et kjøpesenter, enn som en Handel high street-eiendom.
Saken reiser imidlertid også noen prinsipielle spørsmål som blir stående uten endelig avklaring, siden dommen ikke er besluttet anket, og derfor heller ikke blir tatt stilling til av Høyesterett, i denne omgang.
Hvilke rammer gjelder for kommunenes taksering av næringseiendom?
Lagmannsretten viser i sin dom til eiendomsskatteloven § 8A-2, som gjennom rettspraksis er tolket som å slå fast at det er eiendommens «objektiviserte omsetningsverdi» en skal frem til ved takseringen av den enkelte eiendom. Men hva ligger i dette, og hvilken betydning har det i den sammenhengen at kommunen har vedtatt retningslinjer/sjablongregler for takseringen?
I rettspraksis har begrepet «objektivisert omsetningeverdi» blant annet blitt presisert til å være «... verdien av eiendommen objektivt sett og ikke til den verdi eiendommen har for den aktuelle eier.», jf. Rt-2007-149 avsnitt 42. Det er også lagt til grunn som en absolutt grense at verdien som legges til grunn for eiendomsskatteformål, ikke kan overstige eiendommens objektiviserte omsetningsverdi.
Det ble fra Valkyriens, og partshjelpens, Norsk Eiendom sin side, under saken prosedert på at de retningslinjene som er vedtatt av kommunen, som utgangspunkt må få betydning i forståelsen av hva som er eiendommens objektiviserte omsetningsverdi etter loven. Finansdepartementet har i flere uttalelser vektlagt at vedtakelsen og bruken av retningslinjer/sjablongregler skal ha som formål å sikre likebehandling. Det gjør det naturlig å mene at retningslinjene ikke skal kunne fravikes eller ses bort i fra, og i alle fall ikke til ugunst, i takseringen av en enkelt eiendom, sammenlignet med andre.
Lagmannsretten kommer imidlertid i sin dom mot Valkyrien til, at kommunens retningslinjer ikke er bindende for kommunen, når de i praksis ikke følges fullt ut. Det betyr at det i utgangspunktet kun er lovens ordlyd, og den tolkning som har fremkommet gjennom rettspraksis for hva som er en eiendoms objektviserte omsetningsverdi, som legger føringer for kommunene.
De beløpsmessig store forskjellene i takstene for den enkelte eiendomskategori som grunnlag og utgangspunkt for eiendomsskatten gjør at klassifiseringen av en eiendom blir avgjørende for eiendomsskattenivået og den årlige skatten som skal betales. Det er uforutsigbart for den enkelte eiendomsbesitter, ikke å vite hva kommunen vil mene om en eiendom, når retningslinjer bare gjelder så langt kommunene selv finner dem passende.
Det er grunn til å stille spørsmål ved om dette er hva lovgiver og Finansdepartementet har ment når de har sagt at sjablongreglene skal sikre likebehandling. Dommen mot Valkyrien styrker i praksis kommunene frihet i sin skjønnsutøvelse og taksering, en frihet som i mangel av retningslinjer som andre også kan lene seg på, vanskelig lar seg etterprøve. Det er en svakhet i systemet som det er grunn til å frykte at først og fremst er til skade for eiendomsbesitterne.
Taushetsplikt for opplysninger som fremgår av eiendomsskattesedler
Muligheten til å overprøve en takst som er satt av kommunen for en næringseiendom, svekkes ytterligere når en samtidig nektes innsyn i hvordan kommunen har vurdert andre eiendommer en mener det kan være grunnlag for å sammenligne seg med. Slikt innsyn nektes fordi det legges til grunn at enkelte opplysninger som fremgår av eiendomsskattesedlene, er taushetsbelagte opplysninger. Det gjelder ifølge lagmannsrettens kjennelse under saksforberedelsene til ankebehandlingen for Valkyrien, innrapporterte m2 av skattyter, når disse lar seg knytte til konkret angitte brukstyper. Lagmannsretten var enig med kommunen i at dette var opplysninger om «noen formues- eller inntektsforhold eller andre økonomiske, bedriftsmessige forhold...» som ifølge skatteforvaltningsloven § 3-1 første ledd er taushetsbelagte opplysninger.
Resultatet av dette ble at Valkyrien også ble nektet innsyn i kommunens bruk av faktorer til justering av de enkelte eiendomstakstene for eiendommer en ba om innsyn i skattesedlene til. Dette på grunn av såkalt koblingsfare, som er at innsyn i disse opplysningene kunne gjøre det mulig også å regne seg frem til de innrapporterte kvadratmeterne for samme eiendom. Dette fremsto som noe underlig etter at det i en foregående sak for Borgarting lagmannsrett ble slått fast at kommunens bruk av faktorer for justering av eiendomsskattetakster, som utgangspunkt ikke er taushetsbelagte opplysninger.
Lagmannsrettens kjennelse ble derfor påanket av Valkyrien til Høyesterett, hvor det ble bestridt at opplysningene var av forretningssenitiv art, og hvor det blant annet ble vist til at de enkelt lot seg oppdrive også på annen måte, typisk på nettet eller ved befaring av den aktuelle eiendommen. Fordi anken kom inn til Høyesterett så tett på ankeforhandlingene i lagmannsretten, ble som nevnt anken først stilt i bero av Høyesterett, og deretter forkastet, etter at ankeforhandlingene var gjennomført i hovedsaken.
Fordi det er besluttet ikke å anke lagmannsrettens dom til Høyesterett, vil heller ikke dette spørsmålet bli behandlet av Høyesterett, i alle fall ikke i denne omgang. Det betyr at gjeldende rett fortsatt er slik at en gis begrenset innsyn i skattesedler som gjelder andre næringseiendommer, og som kan være av interesse for å se om en takst en selv har fått på sin næringseiendom, fremstår som riktig. Spørsmålet som først syntes langt ut løst av lagmannsretten, er det altså likevel ikke. Saksforholdet og vurderingen var riktignok også en noe annen enn i Valkyriens sak, men spørsmålet burde være godt egnet for Høyesterett.
Sett fra skattyternes ståsted er det i mellomtiden grunn til å spørre hvem taushetsplikten i praksis er ment å beskytte, kommunens saksbehandling eller sensitive opplysninger som gjelder skattyter.
Hvilken realitet er det i domstolenes prøvelsesrett i eiendomsskattesaker?
Eiendomsskatteloven hjemler full prøvelsesrett for domstolene i eiendomsskattesaker, jf. loven § 23 som blant annet viser til skatteforvaltningsloven § 15-6 første og andre ledd. Dette er også slått uttrykkelig fast av Høyesterett i HR-2017-1258, likevel slik at det forutsettes vist tilbakeholdenhet når «det skjønn som ligningsmyndighetene har utøvd, er godt overveid og begrunnet», jf. avsnitt 55 og Rt-2009-105 avsnitt 112.
I Valkyriens tilfelle gjør lagmannsretten rede for klagenemndas vurderinger, nærmere bestemt klassifiseringen av eiendommen under kategorien Handel high street, og nemndas bruk og fastsettelse av korreksjonsfaktorer til justering av taksten. For begge forhold gir lagmannsretten uttrykk for at vurderingene fremstår som godt begrunnet.
Som kommentarene til dommen ovenfor viser, fremstår en sammenligning og i praksis likestilling, av Valkyrien som et kjøpesenter, med typiske Handel high street-lokaler, ikke bare i Valkyriens øyne, men også fra et bransjeståsted, som grunnleggende feil, og i strid med den tilnærming som generelt gjelder ved verdsetting av næringseiendom. Det er derfor ikke bare underlig at lagmannsretten ikke går nærmere inn på de anførsler som ble lagt frem fra Valkyriens og Norsk Eiendoms side, i saken, men også problematisk at retten støtter opp under en annen forståelse av hvordan verdsetting skal skje, enn det som legges til grunn i andre sammenhenger, og særlig av dem som utgjør og kjenner eiendomsbransjen.
For det som gjelder klagenemndas bruk av faktorer i sin skjønnsmessige justering av taksten, er det også påfallende at lagmannsretten konkret slår fast at en korreksjonsfaktor på 0,95 fremstår som godt begrunnet. Hvilket faktisk grunnlag har retten for å mene det, når det ikke samtidig er gitt fullt innsyn i hvordan andre eiendommer er vurdert, også i faktorbruken? Hvorfor ville for eksempel 0,7 eller en enda lavere faktor vært like riktig, eller riktigere? Hva vet domstolene egentlig om hva som er riktig takst, og hvilket sammenligningsgrunnlag bygger de sin vurdering og konklusjon på?
Oppsummert er inntrykket etter lagmannsrettens dom i saken mot Valkyrien at rettssikkerheten i saker som gjelder eiendomsskatt, står svakere enn på de fleste andre skatteområdene.
