Innledning

Hvitvasking og annen økonomisk kriminalitet har de siste årene blitt et stadig alvorligere samfunnsmessig problem. I 2023 ble det totalt anmeldt 340 229 forhold, hvorav 30 680 saker var i kategorien økonomisk kriminalitet. I tillegg er det et betydelig antall saker som ikke anmeldes. Etterforsking og iretteføring er en viktig del av kriminalitetsbekjempelsen, men den generelle kriminalitetsbekjempelsen kan uansett ikke foretas ved straffeforfølgelse alene. Blant annet er det viktig med gode kriminalitetsforebyggende og kriminalitetsforhindrende tiltak. For best mulig kriminalitetsbekjempelse er det viktig med et velfungerende samarbeid mellom offentlig og privat sektor. Ikke minst har revisor en viktig rolle i arbeidet med å avdekke og forhindre kriminalitet.

Samfunnsmessige endringer (digitalisering/globalisering osv.) har resultert i et betydelig endret risikobilde, noe som også har utvidet mulighetsrommet for ulike typer kriminalitet.

Det blir feil å ha som innstilling at de foretakene man selv reviderer, ikke kan rammes av økonomisk kriminalitet eller brukes som ledd i hvitvasking. Selv om de fleste foretak forsøker å opptre lovlydig, viser undersøkelser at et betydelig antall rammes av eller er involvert i ulike typer kriminalitet i løpet av en toårsperiode. Det kan da dreie seg om ulike lovbrudd, eksempelvis ulike typer bedragerier, arbeidslivskriminalitet, skatteunndragelser osv., eller ulike hvitvaskingsopplegg. Lovbruddene gjennomføres som regel i svært tildekket form, der også metodebruken er varierende.

Revisorloven/hvitvaskingsloven

I revisorloven § 9-1 fremkommer det at «Formålet med lovfestet revisjon er å skape tillit til at årsregnskapet oppfyller gjeldende lovkrav og ikke inneholder vesentlig feilinformasjon, og ved dette blant annet bidra til å forebygge og avdekke økonomisk kriminalitet». Videre står det i § 9-4 (3. ledd) at revisor skal «identifisere risikoene for vesentlig feilinformasjon i regnskapet, enten de skyldes misligheter eller utilsiktede feil, herunder som følge av brudd på gjeldende lovkrav». Og i fjerde ledd: «Revisor skal utføre revisjonen med profesjonell skepsis, herunder være oppmerksom på muligheten for vesentlig feilinformasjon i årsregnskap som skyldes misligheter eller utilsiktede feil».

Hvitvaskingsloven pålegger revisor og revisorforetaket omfattende oppgaver, blant annet ved plikt til å undersøke mistenkelige forhold, og plikt til å rapportere til Økokrim hvis foretatte undersøkelser ikke avkrefter mistanken om mulig hvitvasking/terrorfinansiering.

Revisor skal ha fokus på disse lovpålagte oppgavene ved gjennomføringen av de ulike revisjonsoppdragene. Husk å dokumentere hvordan de lovpålagte oppgavene er utført.

Mislighetspresumpsjon

Ifølge ISA 240 skal revisor ta utgangspunkt i antakelsen om at det foreligger risikoer for misligheter ved inntektsføring, og vurdere hvilke typer inntekter, inntektstransaksjoner eller påstander som kan føre til slike risikoer (punkt 27). Denne antakelsen benevnes ofte «mislighetspresumpsjon», og er altså relatert til risikoen for uredelig regnskapsrapportering knyttet til inntekter. I risikovurderingen må revisor ta stilling til hvordan misligheter ved inntektsføring kan gjennomføres, eksempelvis ved føring av fiktive fakturaer.

Husk dokumentasjonskrav knyttet til identifisering og vurdering av risikoene for vesentlig feilinformasjon som skyldes misligheter.

Kompetanse som forutsetning for å se røde flagg

Hvitvasking og annen økonomisk kriminalitet gjennomføres vanligvis i svært tildekket form, ved mange ulike metoder. Som regel er det altså ikke åpenbart at det finner sted hvitvasking, regnskapsmanipulasjon eller annen økonomisk kriminalitet. For å kunne utføre pliktene etter revisorloven og hvitvaskingsloven er det en forutsetning at revisor innehar kompetanse til å forstå hva som er å betrakte som røde flagg/mistenkelige forhold. Kompetanse er også avgjørende for å kunne gjennomføre nødvendige undersøkelser av disse forholdene.

Tonen fra toppen

Det er viktig at revisors oppgaver/plikter i hvitvaskingsloven og revisorloven for å forebygge og avdekke økonomisk kriminalitet og hvitvasking ivaretas på alle nivåer i revisjonsutførelsen. For å sørge for god ivaretakelse av disse oppgavene er det viktig at ledelsen og hvitvaskingsansvarlig jevnlig påpeker viktigheten av at utførende revisor har fokus på disse oppgavene ved gjennomføringen av revisjonen på de ulike revisjonsoppdragene. Ansvarlig partner på det enkelte oppdrag må videre påse at alle revisjonsmedarbeidere har nødvendig fokus på og forståelse av disse oppgavene ved gjennomføring av revisjonen.

Hvordan øke forståelsen av hva som er mistenkelige forhold?

For å kunne se hva som er mistenkelige forhold, er det avgjørende at den enkelte revisor på oppdraget har den nødvendige forståelsen av hva som er å anse som mistenkelige forhold som skal følges opp ved revisjonen.

Hva er det som må til for å ha tilstrekkelig forståelse av hva som er røde flagg/mistenkelige forhold ved revisjon av ulike typer oppdrag? Her er noen innspill:

• Forsvarlig generell kunnskap om den aktuelle bransjen, eksempelvis med hensyn til hva som er normale forholdstall, spesifikke driftsforhold osv.

• Være kjent med hva som er aktuelle risikoforhold/røde flagg i det aktuelle oppdraget, eksempelvis ut fra type bransje, virksomhetsstruktur osv.

• For å sikre nødvendig forståelse av hva som er røde flagg, hvordan de skal håndteres osv. bør revisor/revisormedarbeiderne ta relevante kurs innen temaet. Revisorforeningen har flere kurs som kan gi nyttig læring.

• Dilemmatrening internt i revisjonsforetaket. Gjennomgang av konkrete lærings-case vil øke forståelsen av hva man bør være oppmerksom på ved revisjon av ulike oppdrag, herunder bidra til å øke oppmerksomheten på mulige røde flagg/mistenkelige forhold.

• Ha god oversikt over trusselbildet og risikofaktorer. Trusselbildet er ikke statisk, interne og eksterne risikofaktorer endres over tid. Det er viktig at revisor følger med på endringer i trusselbildet og endringer i risikofaktorer, og at det tas hensyn til dette ved revisjonen av de ulike revisjonsoppdragene. Økokrim og flere andre private og offentlige organer gir jevnlig ut oppdaterte trusselvurderinger/rapporter som gir økt risikoforståelse og bevisstgjøring vedrørende trender og modus vedrørende hvitvasking/økonomisk kriminalitet.

Indikatorlister

Hva som er å anse som røde flagg eller mistenkelige forhold, varierer betydelig, eksempelvis ut fra bransje, driftsmessige forhold og kunde- og leverandørforhold. Det er utarbeidet en rekke lister/rapporter (både nasjonale og internasjonale) med innspill til hva som er å anse som røde flagg/mistenkelige forhold, se for eksempel:

• Indikatorer på mistenkelige transaksjoner for rapporteringspliktige etter hvitvaskingsloven, regnskap og revisjon (utarbeidet av NTAES)

• Veiledning om revisorers og revisjonsselskapers etterlevelse av hvitvaskingsregelverket (utarbeidet av Finanstilsynet)

• Revisors oppgaver med og plikter til å vurdere misligheter ved revisjon av regnskaper (ISA 240)

• Information til revisorer om Penningtvätt och finansiering av terrorism (utarbeidet av Polismyndigheten i Sverige)

• Trade-Based Money Laundering (Risk Indicators) (FATF – Financial Action Task Force)

Hvordan følge opp mistenkelige forhold/røde flagg?

Der det avdekkes røde flagg/mistenkelige forhold, må revisor gjennomføre nærmere undersøkelser. Her er noen eksempler på røde flagg og innspill til hva som kan være relevante undersøkelser vedrørende disse røde flaggene:

Påfallende endring i nøkkeltall, eksempelvis ved redusert omløpshastighet på kundefordringer.

Påfallende endringer i sentrale nøkkeltall kan være en indikasjon på et mistenkelig forhold som bør følges nærmere opp av revisor. En slik endring kan eksempelvis indikere for tidlig bokføring av inntekter og/eller fiktive inntekter.

Innspill til nærmere undersøkelser:

• Grundig kontroll av kundespesifikasjon. Er det kundefordringer som skiller seg ut?

• Sjekk føringene på kundespesifikasjoner som skiller seg ut. Vurder innhold i fakturaer, korreksjonsbilag, betalingsstrøm osv.

• Er det påfallende 13.-føringer mot kundefordringer? Hva skyldes det?

• Innhent grundig forklaring fra nøkkelpersonell, daglig leder mv. Er forklaringene troverdige?

• Innhent ekstern bekreftelse på utvalgte kundespesifikasjoner (som skiller seg ut).

Unormale transaksjoner med nærstående (både opp mot personer og foretak).

Innspill til nærmere undersøkelser:

• Hvordan ble transaksjonene initiert, og av hvem?

• Er det troverdig forretningsmessig begrunnelse for transaksjonene?

• Er beløp rimelige ut fra normale vurderingskriterier?

• Er forklaringen fra foretaket troverdig? (Eksempelvis mht. aktuelle fakturaer /bilag/betalingsstrøm)

• Er transaksjonene drøftet på styrenivå?

• Gir transaksjonene mening sett i forhold til virksomhetens art og omfang?

Unormale transaksjoner med konsulenter/agenter eller lignende.

Innspill til nærmere undersøkelser:

• Hvordan ble transaksjonene initiert, og av hvem?

• Er det troverdig forretningsmessig begrunnelse for transaksjonene?

• Er motpart i transaksjonene norsk eller utenlandsk selskap? Utenlandsk selskap bør trigge økt aktsomhet ved transaksjonsvurderingen.

• Betalinger/transaksjoner med foretak der eierne er skjulte, krever økt aktsomhet/oppfølging.

• Gir transaksjonene mening sett i forhold til virksomhetens art og omfang?

Uoversiktlige transaksjonsrekker, eksempelvis der det gjøres bruk av underleverandører i flere ledd.

Innspill til nærmere undersøkelser:

• Foreta kontroll av aktuelle fakturaer. Er varen levert? Er tjenestene utført?

• Vær oppmerksom på mulig fiktiv fakturering. Eksempelvis kan overførte beløp til leverandør tas ut kontant hos underleverandører som ledd i hvitvaskingen (eksempelvis ved pay-back opplegg).

• Gjør nærmere vurdering av underleverandører. Hvis underleverandøren eksempelvis har få eller ingen ansatte, og faktureringen fra selskapet fremstår høy i forhold til dette, kan det være en indikasjon på bruk av svart arbeidskraft.

Påfallende bruk av kontanter i virksomheten.

Innspill til nærmere undersøkelser:

• Er kontantbruken uvanlig ut fra type bransje? Hva skyldes den uvanlige kontantbruken?

• Er forklaringen fra nøkkelpersoner mv. troverdig?

Innspillene til mulige undersøkelser i eksemplene over er ikke ment som en uttømmende oversikt over relevante undersøkelser. Nødvendige kontroller og undersøkelser må vurderes konkret i det enkelte tilfellet, ut fra hva det mistenkelige forholdet dreier seg om, ut fra bransje osv.

Svak intern kontroll/mangelfulle rutiner og/eller manglende arbeidsdeling er en gjenganger i mange saker med økonomisk kriminalitet, eksempelvis som ledd i å vanskeliggjøre avdekking av de kriminelle forholdene. Mangelfull intern kontroll bør påpekes overfor foretaket. Hvis rutinene ikke bedres, kan det være en indikasjon på mistenkelige forhold som bør følges opp av revisor.

Rapporteringsplikten etter hvitvaskingsloven

Som det står i revisorloven, skal revisor utvise profesjonell skepsis ved ulike vurderinger. Foreligger mistanke om at det foregår noe ulovlig, bør det utvises økt aktsomhet.

Det er plikt til å rapportere til EFE (Enheten for finansiell etterretning – Økokrim) hvis gjennomførte undersøkelser ikke avkrefter den foreliggende mistanken. Et generelt inntrykk er at mange har en for høy terskel for å sende melding om mistenkelige forhold. Ved uavkreftet mistanke er det rapporteringsplikt selv om det etter gjennomførte undersøkelser ikke er endelig avklart om det er begått straffbare forhold.

Underrettelsesadgangen

I tillegg til rapporteringsplikten ut fra hvitvaskingsloven har revisor rett til å melde fra til politiet ved mistanke om at det har skjedd straffbare handlinger. Bestemmelsen står som del av paragrafen om taushetsplikt i revisorloven § 10-1 annet ledd, bokstav c: «Revisor kan uten hinder av taushetsplikt underrette politiet om forhold som gir grunn til mistanke om straffbar handling».

Denne bestemmelsen er gitt for at revisors taushetsplikt ikke skal være til hinder for at mulige straffbare forhold kommer til politiets kunnskap. Og dette gjelder straffbare forhold selv om det ikke har noe med hvitvasking å gjøre. Og det er også her tilstrekkelig at det foreligger mistanke, man trenger altså ikke være sikker på at en straffbar handling har funnet sted.

Underrettelsesadgangen fra revisor til politiet er ikke brukt i særlig stort omfang. Vi oppfordrer revisor til å benytte denne muligheten i større grad enn det som gjøres per i dag.

Økokrims hurtig-guide for revisorer: Rapportering av mistenkelige forhold

Økokrim v/EFE har nylig utarbeidet et to siders oppsett til bruk for revisorbransjen vedrørende rapportering av mistenkelige forhold. Dokumentet gir korte innspill til hjelp for revisorer i deres arbeid med å oppdage, avdekke og rapportere mistenkelige forhold knyttet til hvitvasking og terrorfinansiering. Dokumentet har eksempler på hva som er mistenkelige forhold, kort info om hva en MT-rapport bør inneholde, med eksempler på relevante vedlegg.

Dokumentet er kortfattet og kan benyttes som påminnelse/hjelpedokument for revisor knyttet opp mot pliktene etter hvitvaskingsloven på revisjonsoppdragene.

Lenke: Økokrims hurtig-guide for revisorer: Rapportering av mistenkelige forhold

Innhold i rapportering til EFE

Det er viktig at det som rapporteres til Økokrim av mistenkelige forhold, gir en så dekkende beskrivelse av forholdet som mulig.

Her er noen innspill til sentrale punkter i rapporter om mistenkelige forhold:

• Innledning: Gi en kort oppsummering av hele forholdet og hvilken mistanke som foreligger, samt hvilke forhold/transaksjoner som har trigget mistanken.

• Kundeforholdet: Beskriv sentrale elementer i kundeforholdet.

• Mistenkelige transaksjoner/forhold: Beskriv de aktuelle mistenkelige transaksjonene eller forholdet saken gjelder. Begrunn og forklar mistankegrunnlaget.

• Undersøkelser: Redegjør for undersøkelsene som er gjort i sakens anledning, og hvilken informasjon dette har gitt om selskaper og personer tilknyttet rapporten.

• Uavklarte forhold: Tydeliggjør ubesvarte spørsmål og hvorfor man fortsatt har mistanke.

• Knytninger: Tydeliggjør knytninger mellom personer, foretak, transaksjoner, kontoer osv.

• Dokumentasjon: Legg ved all relevant dokumentasjon (eksempelvis fakturaer, regnskapsutskrifter, kontoutskrifter, avtaler, bankbilag, regnskapsbilag, avstemminger, protokoller, notater, brev, memoer).

Merknader fra Finanstilsynet

I desember 2021 publiserte Finanstilsynet en tematilsynsrapport «Etterlevelse av pliktene i hvitvaskingsloven» for Regnskapsførings- og revisjonsområdet. I rapporten ble det listet opp mangler som Finanstilsynet hadde avdekket under sine kontroller. Finanstilsynet pekte blant annet på følgende:

• Mangelfull beskrivelse og vurdering av hvitvaskingsrisiko knyttet til egne kunder og kundegrupper

• Mangelfull beskrivelse av risikoreduserende tiltak

• Mangelfulle opplæringsrutiner

• Mangelfulle rutiner for kontroll av etterlevelse av rutiner

• Mangelfulle rutiner for forsterkede kundetiltak

• Manglende etterlevelse av hvitvaskingsloven i oppdragsutførelsen:

  • Manglende begrunnelse for hvorfor risiko var satt til «lav»

  • Manglende kartlegging av eierskap og kontrollstruktur

  • Manglende vurdering av reelle rettighetshavere

  • Manglende vurdering av eventuelle PEP (politisk eksponerte personer)

Finanstilsynet skriver på side 8 i rapporten:

«Finanstilsynets overordnede inntrykk er at de kontrollerte revisjonsforetakene og regnskapsførerforetakene ikke fullt ut har tatt inn over seg den rollen de har i å forebygge eller avdekke økonomisk kriminalitet». Og på side 14 skriver de: «Et overordnet inntrykk fra tematilsynet er at svak oppmerksomhet i ledelsen i foretakene har gjort at arbeidet mot hvitvasking og terrorfinansiering ikke er tilstrekkelig integrert i foretakenes risikostyring og kontrollstruktur. Inntrykket underbygges av svak kunnskap om hvordan hvitvasking og terrorfinansiering skjer...».

Tilsynsrapporten konkretiserer ikke hva de ulike manglene besto i. Det er uansett verdt å merke seg hva som trekkes frem som svakheter. Rapporten er nyttig lesing for revisjons- og regnskapsførerforetakene i vurderingen av om de selv ivaretar pliktene etter hvitvaskingsloven på en forsvarlig måte.

En del av svakhetene som påpekes i tematilsynsrapporten, synes å være gjengangere også i senere tilsynsrapporter fra Finanstilsynet. Fra et slikt perspektiv synes det nødvendig med sterkere fokus på forholdene som Finanstilsynet trekker frem som svakheter.

Oppsummering

Som nevnt innledningsvis, har revisor en viktig rolle i den felles kampen mot hvitvasking og annen økonomisk kriminalitet. Det vises til pliktene og oppgavene ut fra hvitvaskingsloven og revisorloven nevnt tidligere i artikkelen. Dessverre ser vi av og til eksempler på at revisor ikke har hatt et tilstrekkelig aktsomt fokus på mistenkelige transaksjoner i forbindelse med revisjonsutførelsen. Husk at dere som revisorer har rollen som allmennhetens tillitsperson!

Noen avsluttende huskepunkter:

• Husk å ha fokus på mulig hvitvasking/økonomisk kriminalitet ved gjennomføring av de ulike revisjonsoppdragene. Tonen fra toppen er viktig!

• Det er avgjørende med god forståelse av risikoforhold, herunder hva som er å anse som røde flagg/mistenkelige forhold. Gjennomfør dilemmatrening, sørg for å ta relevante kurs med videre for å sikre god forståelse og kompetanse.

• Sørg for jevnlig oppdatering på mulige indikatorer på mistenkelige forhold/røde flagg knyttet opp mot de ulike oppdragene.

• Øk aktsomheten ved revisjon av oppdrag i risikobransjer.

• Gjennomfør tilstrekkelige undersøkelser der det avdekkes røde flagg/mistenkelige forhold. Husk profesjonell skepsis.

• Send rapport til EFE ved uavklart mistanke ut fra pliktene etter hvitvaskingsloven.

Løsning på kryssord side 15