2.1 Innledning

Det er innført en norsk permanent regel om Safe Harbour tilknyttet kvalifisert nasjonal suppleringsskatt^{*Forskrift til suppleringsskattelov kapittel 5 B om Safe-Harbour - regler knyttet til kvalifisert nasjonal suppleringsskatt.}, også kalt Qualified Domestic Minimum Top-up Tax (QDMTT). Den permanente Safe Harbour benyttes når det er beregnet nasjonal suppleringsskatt i en annen jurisdiksjon for å unngå å beregne suppleringsskatt etter skatteinkluderingsreglene.

Utgangspunktet er at den nasjonale suppleringsskatten skal trekkes fra ved beregning av suppleringsskatt etter skatteinkluderingsreglene. Det følger av hovedregelen om beregning av suppleringsskatt at suppleringsskatten «beregnes samlet for hver jurisdiksjon. Denne utgjør suppleringsskattesatsen multiplisert med det overskytende skattegrunnlaget, tillagt etterberegnet suppleringsskatt og fratrukket nasjonal suppleringsskatt».^{*Suppleringsskatteloven § 5-1 (2).} Årsaken til dette er at reglene gir mulighet for ulik utforming av nasjonal suppleringsskatt (QDMTT), som kan medføre at nasjonal suppleringsskatt blir lavere enn suppleringskatt etter skatteinkluderingsregelen. Det betyr at man må ha to beregninger; en for hver av de ulike reglene.

Ved bruk (valg) av nasjonal suppleringsskatt (QDMTT) Safe Harbor settes suppleringsskatten etter skatteinkluderingsreglene i denne jurisdiksjonen til null, slik at det bare blir beregnet nasjonal suppleringsskatt. Det forutsetter imidlertid at både den nasjonale suppleringsskatten og tilhørende (QDMTT) Safe Harbour er kvalifisert.

Det stilles flere krav til en kvalifisert nasjonal suppleringsskatt for at den skal aksepteres som en Safe Harbour. Det er G20s Inclusive Framework on BEPS (OECD) som vurderer om en kvalifisert nasjonal suppleringsskatt oppfyller disse. Det er forventet at det utarbeides en liste over jurisdiksjoner der OECD anser den nasjonale suppleringsskatten (QDMTT) som kvalifisert. Det innebærer blant annet krav til regnskap, konsistens, administrasjon og lokalt regnskapsspråk. En godkjent kvalifisert nasjonal suppleringsskatt Safe Harbour åpner for at suppleringsskatten i en jurisdiksjon kan settes til null der den respektive jurisdiksjonen har innført en nasjonal regel om suppleringsskatt. Det medfører at konsernenhetene ilegges en skatt på 15 prosent i sin hjemstat, og dermed eliminerer behovet for en separat effektiv skatteberegning for den jurisdiksjonen.

2.2 Forenklet beregningsmetode Safe Harbour og tre tester

Som nevnt ovenfor stilles det flere krav til en kvalifisert nasjonal suppleringsskatt Safe Harbour: (i) kvalifisert nasjonal suppleringsskatt skal beregnes basert på øverste morselskaps regnskapsspråk eller et lokalt regnskapsspråk som oppfyller visse vilkår, (ii) beregning av kvalifisert nasjonal suppleringsskatt skjer på tilsvarende måte som beregning av ordinær suppleringsskatt unntatt der modellreglene eksplisitt krever eller tillater noe annet, og (iii) jurisdiksjonen som ilegger kvalifisert nasjonal suppleringsskatt, må tilfredsstille krav som følger av den løpende overvåkningsprosessen som ligner på den som gjelder for den ordinære suppleringsskatteregelen.^{* Prop. 29 LS (2023-24) Lov om suppleringsskatt, s. 55.}

Den permanente Safe Harbour-regelen innebærer tre tester og en forenklet beregningsmetode for uvesentlige konsernenheter («NMCE»). Suppleringsskatt i en jurisdiksjon skal anses som null for et regnskapsår dersom en av testene nedenfor er oppfylt:

Videre kan uvesentlige konsernenheter forenkle beregninger og rapporteringen i tilfeller der det ikke skal beregnes suppleringsskatt i en jurisdiksjon. Uvesentlige enheter er definert i forskrift § 5-7-21 (1) som:

«enheter, herunder faste driftssteder, som er del av et konsern i samsvar med § 1-5-1 første ledd bokstav a nr. 1, men som er utelatt fra konsernregnskapet utelukkende på grunn av størrelse eller vesentlighetsgrunner. Et fast driftssted er kun uvesentlig dersom hovedenheten er en uvesentlig konsernenhet.»

Forenklet beregningsmetode Safe Harbour innebærer at uvesentlige konsernenheter benytter tall fra land-for-land-rapporten og ikke fra regnskapet, mens de øvrige konsernenhetene gjør vanlige beregninger (i informasjonsmeldingen del 3, det vil si GIR).

Forskjellen mellom testene ovenfor og tilsvarende tester under den midlertidige overgangsregelen land-for-land Safe Harbour som er presentert nedenfor, er at testene anvendes ved bruk av suppleringsskattereglene, med forenklede beregninger av inntekter, omsetning og skatteberegninger (i motsetning til å bruke land-for-land-rapporten og kvalifiserte finansregnskapsdata). Effekten av å møte noen av testene ovenfor er som nevnt at suppleringsskatten for en jurisdiksjon er null for det relevante regnskapsåret.

3.1 Innledning

Den midlertidige land-for-land-rapporteringen (CbCR) Safe Harbour reduserer det globale konsernets suppleringsskatt i en jurisdiksjon til null om ett av tre alternative vilkår er oppfylt. Den midlertidige Safe Harbour-regelen kan skattepliktige benytte i tre år etter at suppleringsskatteloven trådte i kraft. Regelen gjelder for regnskapsår som begynner senest 31. desember 2026, men ikke for regnskapsår som slutter etter 30. juni 2028. Skattepliktige kan i praksis benytte den midlertidige regelen i omtrent tre år etter at suppleringsskattereglene trer i kraft. Formålet med regelen er å redusere rapporterings- og etterlevelseskostnader for omfattede konsern de første årene suppleringsskattereglene trer i kraft.^{* Prop. 29 LS (2023-24) Lov om suppleringsskatt, s. 49.}

3.2 Tre alternative vilkår

Dersom konsernet oppfyller ett av tre alternative vilkår, kan suppleringsskatten i en jurisdiksjon settes til null for den aktuelle perioden.^{* Prop. 29 LS (2023-24) Lov om suppleringsskatt, s. 53.} Det er én alternativ test per jurisdiksjon for å kvalifisere for land-for-land Safe Harbour:

De minimis-testen omfatter konsern som har rapportert i sin kvalifiserte land-for-land-rapport en samlet inntekt på under EUR 10 millioner, og et resultat før skatt på mindre enn EUR 1 million i den relevante jurisdiksjonen.

Videre gjelder en forenklet effektiv skattesatstest (nr. 2); om konsernet har en effektiv skattesats på minst 15 prosent for regnskapsår som begynner i 2023 og 2024, minst 16 prosent i 2025 og minst 17 prosent i 2026. Effektiv skattesats beregnes ved å dele skattekostnad i konsernets kvalifiserte^{*Det gjelder vilkår for å anse et regnskap som kvalifisert, og én mulighet for konsernet er å benytte regnskapet utarbeidet som konsernregnskap til det øverste morselskapet.} regnskap på resultat før skattekostnad som rapportert i land-for-land-rapporten. Skattekostnaden hentes fra konsernets kvalifiserte regnskap og justeres for skatter ikke omfattet etter suppleringsskattereglene og usikre skatteposisjoner.^{* Prop. 29 LS (2023-24) Lov om suppleringsskatt, s. 54.}

I test nr. 3 skal konsernets resultat før skattekostnad i land-for-land-rapporten før skatt i jurisdiksjonen være lik eller lavere enn det substansbaserte inntektsfradraget for konsernenhetene i jurisdiksjonen som beregnet etter suppleringsskatteloven § 5-3.^{* Prop. 29 LS (2023-24) Lov om suppleringsskatt, s. 54.}

Merk at dersom et konsern ikke anvender den midlertidige Safe Harbour-regelen i et tidligere regnskapsår hvor konsernet har vært undergitt suppleringsskatteregler i en jurisdiksjon, kan det ikke benytte seg av Safe Harbour-regelen i etterfølgende regnskapsår. I praksis betyr det at om konsernet først faller ut av Safe Harbour-regelen ett år, medfører det at konsernet mister adgangen til å benytte regelen i en jurisdiksjon for de etterfølgende årene.^{* Prop. 29 LS (2023-24) Lov om suppleringsskatt, s. 53.}

Om konsernet ikke oppfyller vilkårene for midlertidige land-for-land Safe Harbour, skal konsernet i stedet gjøre en full beregning etter de ordinære suppleringsskattereglene, herunder av den effektive skattesatsen og suppleringsskatten for den relevante jurisdiksjonen.^{* Prop. 29 LS (2023-24) Lov om suppleringsskatt, s. 54.}

Nasjonale konsern har ingen plikt til å utarbeide land-for-land-rapport siden de mangler internasjonal tilstedeværelse. Dette tilsier som utgangspunkt at nasjonale konsern ikke vil kunne benytte den midlertidige Safe Harbour-overgangsregelen som baserer seg på land-for-land-rapportering. Det kan likevel gi urimelige utslag, og departementet kommer tilbake til dette spørsmålet.^{* Prop. 29 LS (2023-24) Lov om suppleringsskatt, s. 54.}

4. Rapportering og endring av suppleringsskatt, tilleggsskatt mv.

Ved bruk av Safe Harbour-regler er det ingen plikt å levere norsk suppleringsskattemelding siden suppleringsskatten settes til null. Videre er det fritak fra leveringsplikt for GIR, dersom den leveres av øverste morselskap eller annen konsernenhet til en jurisdiksjon Norge har informasjonsutvekslingsavtale med. Foreløpig ser det ut som dette også gjelder ved anvendelse av Safe Harbour. Konsernenheter med fritak fra leveringsplikt fordi opplysningene leveres av en annen konsernenhet, skal gi notifikasjon til skattemyndighetene om hvilken konsernenhet som leverer, og i hvilken jurisdiksjon. Norske konsernenheter kan avtale seg imellom hvem som skal gi notifikasjon. Likevel er det en risiko for sanksjoner dersom GIR ikke blir levert, uten hensyn til en ev. inngått avtale.

Første rapporteringsfrist er i juni 2026, som er 18 måneder fra utløpet av det første regnskapsåret til det øverste mor- selskapet. Fra og med inntektsåret 2025 er rapporteringsfristen 15 måneder. Frist for å levere norsk skattemelding for suppleringsskatt er tidligst 30. juni 2026, som er én måned etter leveringsfrist for GIR. Suppleringsskatt betales én måned etter levering av suppleringsskattemelding.

Når det gjelder forhåndsvarsling for enkeltvedtak, skal den vedtaket retter seg mot, forhåndsvarsles med en passende uttalelsesfrist om saken. I saker om Safe Harbour-regler^{*Gitt i medhold av suppleringsskatteloven § 5-7.} er fristen for å uttale seg seks måneder.^{*Skatteforvaltningsloven § 12-6 (1).}

Frist for å endre fastsetting av suppleringsskatt er fem år etter at skattemeldingen er levert. Det er verdt å merke seg at fristen for å bestride bruk av Safe Harbour-regler^{*Gitt i medhold av suppleringsskatteloven § 5-7.} er tre år etter at melding for suppleringsskatt er mottatt.^{*Skatteforvaltningsloven § 5-6 (1).} Det er skattepliktig enhet som må anmode skattemyndighetene om en endring. Det er foreløpig ikke avklart hvordan endring av GIR skal gjennomføres.

Suppleringsskatt følger gjeldende regler om tilleggsskatt i skatteforvaltningsloven. Norske skattemyndigheter vil neppe sanksjonere brudd på reglene nå i innfasingsperioden, og følger dermed OECDs føringer om å være tilbakeholdne i startfasen.