Bunnfradrag på 70 millioner pr. konsern

I det opprinnelige forslaget var det foreslått et bunnfradrag på enten 54 millioner kroner eller 67,5 millioner kroner. Dette skulle skjerme en produksjon på mellom 4000 og 5000 tonn fisk. I høringsnotatet trakk departementet frem at et slikt generelt bunnfradrag kunne ses på som et sjablonfradrag for allerede kjøpte tillatelser. Denne begrunnelsen er ikke videreført i proposisjonen, ettersom det der foreslås et eget sjablongfradrag i inntekt for tillatelser kjøpt på auksjon i 2018/2020 og tildelt ved fastpris i 2020.

Regjeringen foreslår våren 2023 bunnfradrag på et nivå som innebærer at grunnrenteskatten skal ilegges for de store produsentene som har overskudd på mer enn 70 millioner kroner. I henhold til skattedirektoratets beregninger vil grunnrenteskatten i så fall gjelde for færre enn 20 selskaper.* Fremkommer av Prop. 78 (2022-2023) pkt. 5.7.10. Andre aktører har derimot fremholdt at langt flere vil bli omfattet, blant annet fordi den reelle årsproduksjonen av laks kan være høyere enn antallet tonn et selskap har i sine ordinære, kommersielle tillatelser. Det legges opp til at bunnfradraget skal vedtas av Stortinget hvert år.* Jf. sktl. ny § 19-8.

Ettersom det ikke er et tilsvarende bunnfradrag i grunnrenterelatert selskapsskatt, foreslås at bunnfradragsbeløpet teknisk nedjusteres med skattesatsen på alminnelig inntekt, slik at fradraget skjer mot den effektive grunnrenteskattesatsen på 35 prosent.*Dette følger direkte av ordlyden i sktl. ny § 19.8, 2 pkt.

Bunnfradraget skal trekkes fra i positiv grunnrenteinntekt.*Skriftlig spørsmål fra Linda Hofstad Helleland (H) til finansministeren, Dokument nr. 15:68 (2022-2023). Selskapene vil få redusert grunnlaget for grunnrenteinntekt med bunnfradraget. Selskaper med beregnet grunnrenteinntekt under bunnfradraget, slipper unna med 22 prosent selskapsskatt og en produksjonsavgift.*Pr. april 2023 40,5 øre pr. kilo produsert fisk, fra 1. juli 2023 økes dette til 90 øre pr. kilo produsert fisk. Hvordan beregningen av bunnfradrag for øvrig skal skje rent teknisk, fremstår for oss fortsatt som noe uklart. Vi antar at det i god tid før skattemeldingen for 2023 skal leveres, vil foreligge et RF-skjema for beregning av grunnrenteinntekt mv. som kan være til hjelp for selskapene.

Det gis kun ett bunnfradrag på konsernnivå og for selskaper eid av samme person og dennes nærstående. Departementet foreslår at bunnfradraget i konsernet fordeles på hvert av selskapene som innehar matfisktillatelse ut fra det enkelte selskapets maksimale tillatte biomasse.

Høringsinnspill

Bunnfradrag har vært gjenstand for kritikk under høringsrunden. Blant annet er det påpekt at bunnfradraget gir lav forutberegnelighet for selskaper som ligger nær grensen for grunnrentebeskatning og ikke vet om de vil komme i en slik skatteposisjon før etter beregningsåret. Forutberegneligheten svekkes også ved at Stortinget skal kunne fastsette bunnfradraget årlig. Dette kan få betydning for langsiktige kontrakter.

Flere har påpekt at bunnfradraget kan gi insentiver til å splitte opp større selskaper med stordriftsfordeler og dermed svekke samfunnsøkonomisk og bedriftsøkonomisk lønnsomhet i norsk sjømatnæring og begrense konkurransekraften internasjonalt. Oppdeling i mindre enheter skal også kunne få negative effekter for biosikkerhet som spredning av lakselus.

I Skatteutvalgets utredning, som ble fremlagt i desember 2022 foreslås at det ikke gis bunnfradrag, og at skattesatsen heller reduseres.* Se NOU 2022:20 pkt. 13.2.4.

Departementets vurderinger

En stor andel av høringsinnspillene har gått ut på at bunnfradraget bør fjernes eller settes så lavt som mulig. Flere har tatt til orde for at provenyeffekten av bunnfradraget i stedet burde brukes til å senke skattesatsen. Likevel vurderes kritikken mot bunnfradraget i liten grad nærmere av departementet i lovproposisjonen, der departementet fastholder forslaget om et bunnfradrag og foreslår at det settes til 70 millioner kroner.

Bunnfradrag skal bare fradragsføres i positiv grunnrenteinntekt, etter at eventuell fremført negativ grunnrenteinntekt fra tidligere år er utnyttet og etter at negativ og positiv grunnrenteinntekt for konsernselskap eventuelt er samordnet. Et ubenyttet bunnfradrag kan ikke fremføres. Ubenyttet bunnfradrag kan heller ikke overføres eller samordnes med grunnrenteinntekt i et annet konsernselskap.

«Bestemmende innflytelse»

Det anses som bestemmende innflytelse dersom en personlig eier eller et foretak eier så mange aksjer eller andeler i et foretak at de representerer flertallet av stemmene i det andre foretaket, eller hvis vedkommende eller foretaket har rett til å velge eller avsette et flertall av medlemmene i det andre foretakets styre.

Markedsverdien ved merdkanten

Brutto grunnrenteinntekt skal beregnes ved å multiplisere markedsverdien av fisken ved merdkanten med solgt volum.*Jf. sktl. se ny § 19-5 (1). For 2023 foreslås at selskapene selv skal sette markedsverdier ved merdkanten, som skal legges til grunn i skattemeldingen i tråd med alminnelig egenfastsetting.

Egenfastsetting av verdien ved merdkanten kan by på utfordringer for det enkelte selskap. Fisk selges ikke fra merdkant, fordi fisken normalt selges til ekstern part etter slakt, transport eller bearbeiding. Alle verdier som skapes etter sjøfasen (merdkanten), skal trekkes fra når verdien fastsettes, da verdier som skapes etter sjøfasen ikke skal grunnrentebeskattes. Ved beregningen av verdien ved merdkanten skal det tas hensyn til alle forhold som kan ha påvirket prisen.

Det er svært volatile priser og det oppnås ulike priser i markedet. Ettersom det ikke finnes presise sammenligningsdata, vil fastsetting av verdien skape hodebry for selskapene og trolig føre til ulik praktisring fra selskapenes side. Det er lite forutsigbart for selskapene. Det er derfor svært uheldig at ansvaret for å finne den teoretiske verdien ved merdkanten legges på selskapene for året 2023.

Fra 2024 tar regjeringen sikte på å opprette et uavhengig prisråd etter modell av Petroleumsprisrådet.*Jf. sktl. § 19-5 (3) og (4). Rådet gis i oppgave å fastsette markedsverdier ved merdkanten for laks, ørret og regnbueørret fra 2024 (normpriser). Forskrift om prisråd vil bli sendt på høring. Regjeringen har gått bort fra forslaget om normpriser basert på Nasdaq-priser.

Høringsinnspill

I høringsrunden har forslaget om normpriser høstet kritikk. Flere aktører mener at bruken av normpriser ikke er tilstrekkelig utredet. Videre pekes det på at laks ikke er en standardisert vare på linje med petroleum og elektrisitet, og at dette gjør laks mindre egnet for bruk av normpriser. Kiloprisen på laks kan variere mye, avhengig av kvalitet og størrelse på fisken, og langsiktige kontrakter gir ofte lavere priser enn normpris basert på spotsalg. I tillegg er spotprisene på laks svært volatile, slik at en gjennomsnittlig normpris for spot ikke vil fange opp alle variabler som påvirker prisene som hvert enkelt selskap oppnår. Selskapene risikerer dermed å måtte betale skatt av inntekt som de ikke har fått. Flere peker også på at bruk av normpriser vil kunne føre til matsvinn, ved at fisk av lav kvalitet ikke blir omsatt i markedet på grunn av den lave prisen for slik fisk. Dersom normpris innføres, tar flere til orde for at denne i det minste bør differensieres etter kvalitet og vekt.

Departementets vurderinger

Departementet fastholder forslaget om normpris, og uttaler i proposisjonen at formålet med grunnrenteskatten er å beskatte meravkastningen som oppstår ved utnyttelsen av felles naturressurser. Inntekten fra grunnrentevirksomheten må derfor fastsettes med utgangspunkt i den prisen varen kan omsettes for mellom uavhengige parter på skatteavregningspunktet (markedsverdien idet fisken forlater sjøfasen). Departementet foreslår av praktiske grunner at bruttoinntekten baseres på slaktevolumet, til tross for at departementet mener at det prinsipielt burde være salgsvolumet på merdkanten som skulle legges til grunn. Normalt vil slaktevolumet være noe lavere enn salgsvolumet på merdkanten.*Vedlegg til pressemelding fra Finansdepartementet pkt. 1.6.3.

Departementet foreslår at skatteavregningsprisen skal fastsettes ved merdkanten. I mange tilfeller vil det imidlertid ikke foreligge en observerbar markedspris ved merdkanten, fordi fisken først selges til en ekstern part på et senere ledd i verdikjeden. Det må derfor justeres for eventuell verdiøkning etter sjøfasen, som ikke skal komme til beskatning i grunnrenteskatten. Slik verdiøkning kan blant annet skyldes salgsvirksomhet, slakt, bearbeiding, transport, eventuelle finansielle prissikringskontrakter og markedsføring.

Departementet understreker at et viktig hensyn når det skal bestemmes hvordan markedsprisen skal fastsettes, og av hvem, er å redusere mulighetene for skattetilpasninger. Samtidig bør de administrative kostnadene ved ordningen holdes så lave som mulige.

Med manglende retningslinjer for verdifastsettelse ved merdkanten i 2023, legger vi til grunn at skattemyndighetene vil være avholdne med å kontrollere dette for året 2023.

Opprettelse av uavhengig prisråd

Ifølge departementet kan flere av utford­ringene som er påpekt i høringen avbøtes ved å opprette et uavhengig prisråd for normering av markedsverdi på merdkanten. Prisrådet kan fastsette skatteavregningspriser for flere ulike kvaliteter av laks. I tillegg kan det fastsette skatteavregningspriser for ørret og regnbueørret, og dermed oppnå likebehandling av fiskeslagene.

Det pekes også på at et prisråd vil redusere muligheten for tilpasninger og redusere de administrative kostnadene for selskapene og Skatteetaten. Etter departementets syn bør rådet få informasjon fra selskapene om alle relevante priser, salgstidspunkt, salgsvolum og kontraktsvilkår for alle salg av oppdrettsfisk, slik at skatteavregningspriser kan fastsettes på et bredt grunnlag.

Prisrådet bør ifølge departementet få et vidt mandat til å fastsette skatteavregningspriser på alle eller utvalgte salg av laks, ørret og regnbueørret. Rådet kan i tillegg vurdere om skatteavregningspriser bør settes felles for flere salg, kontraktstyper og tidsperioder av gangen, når markedsforholdene tilsier det. Departementet vil også foreslå at langsiktige fastpriskontrakter skal kunne legges til grunn i fastsettingen av grunnrenteinntekt. Fastpriskontraktene må i så fall være inngått mellom en uavhengig kjøper og skattyter eller et selskap i skattyters konsern, og ha et visst volum og varighet. Et prisråd bør ifølge departementet også gis mulighet til ikke å fastsette skatteavregningspris i enkelte tilfeller, dersom det foreligger særlige hensyn eller rådet ikke har tilstrekkelig markedsgrunnlag for å fastsette normerte priser for en bestemt kvalitet eller periode.

Departementet foreslår at det reguleres i loven at brutto salgsinntekt i grunnrenteskatten ved skattefastsettingen kan bygge på bindende skatteavregningspriser fastsatt av et uavhengig prisråd for havbruk. Det legges opp til at de nærmere reglene om organiseringen av et prisråd og fastsettingen av skatteavregningspriser bør reguleres i forskrift etter først å ha vært på høring. Det innebærer trolig at forskriften først kommer på høring etter at Stortinget har vedtatt grunnrenteskatten. Det er uheldig at forskriften ikke har vært på høring før reglene vedtas.

Samdrift

For så vidt gjelder samdrift, legger departementet til grunn at samdriftsbrøken avtalt mellom partene er egnet til å regulere hvilken andel den enkelte innehaver av matfisktillatelse skal skattlegges for ved samdrift.*Etter akvakulturdriftsforskriften § 41 skal det ved samdrift føres en felles driftsjournal. Etter samme forskrift § 44 skal partene ved samdrift sende inn felles rapport og melding til Fiskeridirektoratet. Ved samdrift kan driftsmidlene eies enten av deltakerne i sameie eller av de enkelte deltakerne. Fradrag for driftskostnader, driftsmidler mv, vil følge alminnelige regler. Tilsvarende gjelder der samdriften utgjør et deltakerlignet selskap som skattlegges etter nettometoden. Kostnadene vil kunne fordeles mellom partene ut fra samdriftsbrøken eller partenes øvrige avtaleforhold.

Dersom samdriften ikke oppfyller vilkårene for å utgjøre en virksomhet, behandles aktiviteten etter reglene om sameie med skattlegging etter bruttometoden.

Samlokalisering

For så vidt gjelder samlokalisering vil fisken i merdene/produksjonsenhetene avgjøre hva den enkelte er eier av. Selv om fisken er samlokalisert, er fisken ikke ansett å være i sameie.

Ettersom fisken i merdene avgjøres av eierskapet til fisken, tilsier det at en kan avgjøre hvilken inntekt den enkelte skal skattlegges for og hvilke kostnader hen skal ha fradrag for. Departementet trekker også frem at partene kan ha avtaleregulert kostnadsfordelingen mellom seg. Det forutsettes at slik avtale kan legges til grunn, så fremt den er inngått på armlengdes vilkår.

Departementet mener at aktørene og skattemyndighetene har tilstrekkelig grunnlag for å vurdere inntektsfastsettelsen og fordelingen av fradragsberettigede kostnader. Det vises videre til at dette allerede håndteres i den alminnelige inntektsskatten. Vi kjenner til at det er flere forhold, også i den alminnelige inntektsskatten, som ikke er avklart for så vidt gjelder fordeling av inntekter og kostnader ved samdrift.*Skatteetaten kom 21.mai 2019 med en veileder til oppdrettere i havbruksnæringen som gjaldt samdrift og samlokalisering, https://www.skatteetaten.no/globalassets/bedrift-og-organisasjon/starte-og-drive/skatteinfo/samdrift-veiledning.pdf

Spesielt om salg av restkapasitet

Under samdrift og samlokalisering vil partene kunne selge fisk til hverandre, for eksempel for å overholde biomassereguleringene i partenes tillatelser. Dette var ikke berørt i høringsnotatet. I proposisjonen viser departementet til at inntekt ved salg av levende fisk mellom partene i samdriften skal medregnes i den grunnrenteskattepliktige inntekten. Ettersom fisken ikke vil ha passert merdkanten, fastsettes brutto inntekt til salgsverdien av fisken på salgstidspunktet. Kostnader ved kjøp av fisk kommer til fradrag. Kjøper vil skattlegges for verdiøkning fra videre vekst frem til fisken passerer merdkanten.*Jf. forslag til sktl. ny §§ 19-5 (2) b og 19-6 (1) b.

Direkte fradragsføring

Her, som andre steder i skatteretten gis det fradrag for kostnad som er pådratt for «å erverve, sikre eller vedlikeholde skattepliktig inntekt».*Jf. sktl. § 6-1. Alle kostnader med direkte tilknytning til grunnrenteinntekten skal derfor komme til fradrag direkte. Det gjelder også kostnader til anskaffelse av driftsmidler knyttet til sjøfasen. Ettersom bruttoinntekten i grunnrenteskatten settes til markedsverdien for fisken på merdkanten, er merdkanten også avgjørende for hvilke kostnader som kan fradragsføres. Kostnader som pådras etter merdkanten, skal dermed ikke fradras som en kostnad i grunnrenteskatten. Kostnader som knytter seg til sjøfasen vil blant annet være kostnader til settefisk, fôr, kjemikalier, vaksine, forebygging og behandling av sykdom og lus, røkting, miljøtiltak og fangst av rømt oppdrettsfisk. Videre vil arbeidskostnader, og andre personalkostnader, kostnader til vedlikehold, forsikring og administrasjon omfattes i den grad kostnadene er tilknyttet sjøfasen i havbruksvirksomheten. Det er den enkelte aktørs faktiske kostnader som skal legges til grunn.*Forslag til sktl. ny § 19-6 omhandler fradragsberettigede kostnader.

Ettersom det er en kontantstrømskatt som gjelder, vil investeringer som er fradragsberettigede fradras i sin helhet på det tidspunktet et driftsmiddel ville blitt aktivert i alminnelig inntekt.

Fradrag for historiske investeringer

For investeringer som er gjennomført før 1. januar 2023, gis det fradrag gjennom avskrivninger av gjenstående skattemessige verdier.

Det gis ikke fradrag for verdien av matfisktillatelser, men det gis et sjablongfradrag i inntekt for tillatelser kjøpt på auksjon i 2018/2020 og tildelt ved fastpris i 2020. Fradraget er en lineær avskrivning og settes til 40 prosent av faktisk innbetalt vederlag til staten fordelt over fem år.*Se forslag til sktl ny § 19-6 (1) bokstav h. Dette er en endring fra høringsforslaget.

Kjøp av driftsmidler fra konsernselskap

Ved eventuelle konserninterne kjøp av eksisterende driftsmidler, settes skattemessig inngangsverdi for kjøper til skattemessig restverdi på tidspunktet for overdragelsen. Departementet legger opp til at restverdien av driftsmidlene i et slikt tilfelle vil være gjenstand for avskrivninger i kjøpers grunnrenteskatt og ikke fradragsføres umiddelbart.

Negativ grunnrenteinntekt kan fremføres

Fordi grunnrenteskatten er en kontantstrømskatt, vil investeringskostnaden komme til fradrag umiddelbart. Det kan resultere i at grunnrenteinntekten blir negativ. Departementet innstiller ikke på at det innføres en utbetalingsordning av negativ grunnrenteinntekt. I stedet foreslås at underskuddet fremføres med rente. Departementet presiserer at dette vil gi sikkerhet for verdien av fradragene. Negativ grunnrenteinntekt vil komme til fradrag i positiv beregnet grunnrenteinntekt senere år. Underskuddet må – som annet underskudd til fremføring som vi kjenner til i skatteretten – utnyttes løpende. Underskudd fra tidligere år utnyttes før underskudd senere år. Videre foreslås at negativ grunnrenteinntekt og negativ grunnrenteinntekt til fremføring skal utnyttes og fremføres før det gis fradrag for bunnfradrag.

Samordning mellom konsernselskaper

Det foreslås at et selskap med negativ grunnrenteinntekt, etter at ev. fremførbar negativ grunnrenteinntekt for tidligere år er trukket fra i positiv grunnrenteinntekt, kan velge å samordne hele eller deler av negativ grunnrenteinntekt mot positiv grunnrenteinntekt i annet (skatte-)konsernselskap.*Jf. sktl. ny § 19-7. Det kan ikke ytes konsernbidrag på tvers av skatte­regimene.

Utbetaling av skatteverdi ved opphør av virksomhet

Skulle selskapet opphøre med grunnrenteskattepliktig virksomhet, foreslås det at skatteverdien av den negative grunnrenteinntekten utbetales.*Jf. sktl. ny § 19-11 bokstav c.

Underskudd i andre inntekter

Underskudd eller tap i andre inntekter kan ikke trekkes fra i positiv grunnrenteinntekt.*Jf. sktl. ny § 19-10.

Realisasjon av driftsmiddel

Departementet fastholder forslaget fra høringsnotatet om at gevinst ved realisasjon av driftsmiddel som benyttes i havbruksvirksomheten, skal inngå i brutto grunnrenteinntekt (med unntak av realisasjon av enkeltstående akvakulturtillatelser). Det samme skal gjelde ved uttak av slike driftsmidler. For disse driftsmidlene vil inngangsverdien være null. Gevinsten vil derfor tilsvare vederlaget, og skal inntektsføres fullt ut i realisasjonsåret.

Tap ved realisasjon av driftsmidler som fradragsføres umiddelbart i havbruksvirksomheten, skal etter forslaget kunne fradragsføres i grunnrenteinntekten.

Ved realisasjon og uttak av driftsmidler som skal avskrives også i grunnrenteskatten, foreslår departementet at de alminnelige reglene om inntektsføring i skatteloven kapittel 14 skal gjelde. Skattepliktig kan da ta hele eller deler av vederlaget til inntekt i realisasjonsåret. Inngangsverdien ved gevinstberegningen vil være de skattemessige nedskrevne verdiene. For realisasjon av driftsmiddel mv. i saldogruppe a til d skal vederlaget så langt det ikke er inntektsført, nedskrives på saldoen for driftsmiddelet. Ved realisasjon i saldogruppe e til i skal gevinst eller tap føres på gevinst- og tapskontoen, og minst 20 pst. av kontoen inntektsføres årlig og skattlegges som grunnrenteinntekt.

Etter forslaget skal gevinst/tap fra ­realisasjon av avskrivbare driftsmidler som benyttes delvis i egen grunnrenteskattepliktig virksomhet og delvis i annen virksomhet, fordeles mellom grunnlaget for grunnrenteskatt og alminnelig inntekt i henhold til nytte.

I proposisjonen presiserer departementet at forslaget får anvendelse på samtlige driftsmidler tilknyttet grunnrenteskattepliktig virksomhet, og ikke bare de som saldoavskrives. Dette gjelder imidlertid ikke for gevinst/tap ved realisasjon av akvakulturtillatelser, som ikke inngår i grunnlaget for grunnrenteskatt, ettersom tillatelsene er opphavet til grunnrenten.

Eierskifte av havbruksanlegg til kontinuitet

Departementet foreslår at eierskifte av havbruksanlegg i form av overdragelse av aksjer og andeler fortsatt skal kunne skje til skattemessig kontinuitet etter de alminnelige skattereglene i skatteloven kapittel 11. Forslaget er begrunnet i hensyn til likebehandling, og behovet for å unngå uheldige tilpasninger.

Forslaget innebærer at de skattemessige posisjonene på selskapets innmat (merder, tillatelser mv.) videreføres hos overtakende selskap ved overdragelsen. Siden transaksjonen ikke endrer de skattemessige verdiene i det overdratte selskapet, vil grunnrenten uansett komme til beskatning over tid.

I tillegg foreslås å innføre et unntak fra skatteplikt ved samlet overdragelse av havbruksvirksomhet i form av samlet salg av eiendelene, slik at også dette kan skje til skattemessig kontinuitet. Forslag­et er begrunnet i hensyn til likebehandling med overdragelser av aksjer og selskapsandeler, og hensyn til å unngå uheldige tilpasninger. Forslaget tilsvarer gjeldende unntaksregel i vannkraftbeskatningen.* Skatteloven § 9-3 syvende ledd.