Utgangspunkt

Rettslig sett er det ikke tvilsomt at revisor i flere sammenhenger kananses å utgjøre en medvirker til et ulovlig låneforhold i aksjelovens forstand, men det er imidlertid ikke enighet i juridisk teori om medvirkeransvaret kun vil omfatte revisors bistand som rådgiver ved den aktuelle transaksjonen/låneforholdet, eller om revisor også kan anses som medvirker i kraft av lovpliktig revisjon som selskapets eksterne revisor.

For så vidt gjelder aksjeloven § 3-7 annet ledd, er det i underrettspraksis lagt til grunn at revisor kan utgjøre en medvirker, uten nærmere drøftelser, jf. TOSLO-2011-93891:

Aarbakke^{*Aarbakke mfl., Aksjeloven og allmennaksjeloven, Lovkommentarer 4. utg. 2017.}legger til grunn at revisor vil kunne være en del av personkretsen som har et tilbakeføringsansvar, både etter aksjeloven § 3-7 andre ledd og § 8-11 andre ledd, se henholdsvis side 204 og 651:

Standpunktet i teorien er bygget på NUT 1970:1 (Innstilling til lov om aksjeselskaper) der lovutvalget uttalte at den som medvirker til beslutningen om utbetalingen eller om gjennomføringen av denne eller oppsettingen eller fastsettingen av balansen, kan være erstatningsansvarlig etter vanlige erstatningsregler for tap selskapet lider ved at uriktig utbetalte beløp ikke blir tilbakebetalt, se side 173:

Etter den nåværende § 3-7 annet ledd er det likevel et vilkår at den som har medvirket til en «beslutning» om eller «gjennomføring» av disposisjonen har opptrådt «på selskapets vegne». Sistnevnte kvalifikasjon var ikke et vilkår etter den tilsvarende bestemmelsen i aksjeloven 1976 § 12-8, og tilføyelsen av dette vilkåret er ikke kommentert i forarbeidene til gjeldende lov.

Ulike syn i teorien

Andenæs^{*M.H. Andenæs ved O. Andenæs, S. Berge og M.B. Christoffersen: Aksjeselskaper & Allmennaksjeselskaper, 3. utg., Oslo 2016, s. 173.} gir uttrykk for at det er uklart hva som nærmere ligger i vilkåret, men at det er nærliggende å forstå vilkåret slik at en utenforstående tredjemann ikke kan holdes ansvarlig etter annet ledd, selv om han har medvirket til beslutningen eller gjennomføringen av den ulovlige utdelingen.

Birkeland^{*Birkeland, Ekstern revisor handleplikter, 1. utgave 2017, side 333.}legger på sin side til grunn at det må foretas en mer konkret vurdering av om revisor har medvirket til utdelingen/lånet og om det foreligger subjektiv skyld knyttet til slik medvirkning. I den sammenheng anser hun det ikke tvilsomt at revisor omfattes av medvirkerbestemmelsen i den grad revisor opptrer som rådgivervedrørende selve utdelingen/lånet. På den annen side legger Birkeland til grunn at revisor som utgangspunkt ikke kan bli ansvarlig etter aksjeloven § 3-7 annet ledd for uaktsomhet under revisjonen selv om regnskapet er misvisende, idet revisor verken kan sies å ha medvirket til en «beslutning om» eller «gjennomføring av ulovlig utdeling», se side 336:

Keiserud^{*Keiserud, Rettsvirkningene av ulovlig utdeling fra aksjeselskaper, (2000), punkt 4.35.6.}antar på den annen side at det vil kunne være grunnlag for en utvidende tolkning, slik at revisor også kan bli ansvarlig for tilbakeføring i en situasjon hvor revisor kun har medvirket til opprettelsen av regnskapet:

Birkeland^{*Birkeland, Ekstern revisor handleplikter, 1. utgave 2017, side 335, note 991.}gir imidlertid uttrykk for at dette synspunktet må korrigeres ettersom revisor ikke utarbeider årsregnskapet og at det må utvises forsiktighet med å tolke ordlyden ettersom medvirkningsbestemmelsen rekker lenger enn det alminnelige erstatningsansvaret etter revisorloven § 11-1.

Revisor er ingen medvirker under lovfestet revisjon

Synspunktene til Birkeland må være korrekte. Etter mitt syn blir det særlig tydelig når man sammenholder ansvarsnormen med revisors konkrete rolle og oppgaver under lovfestet revisjon. Etter ordlyden er det krevende å legge til grunn at eksternrevisor ved sin lovpliktige revisjon av regnskapet har opptrådt «på selskapets vegne» eller medvirket til en «beslutning» om eller «gjennomføring», slik inngangsvilkårene er etter medvirkerbestemmelsen i aksjeloven. Som ledd i lovfestet revisjon vil revisor ikke under noen omstendighet opptre «på selskapets vegne».

Etter revisorloven kapittel 8 gjelder det derimot strenge krav til revisors objektivitet og uavhengighet av revisjonsklienten. Uavhengighetskravet er svært strengt og innebærer blant annet at revisor ikke kan ha tilknytning til revisjonsklienten som kan bidra til å trekke revisors objektivitet eller upartiskhet i tvil (gjerne omtalt som krav til både faktisk og tilsynelatende uavhengighet). Langt mindre kan revisor på noe vis opptre «på selskapets vegne», men er henvist til å foreta en objektiv revisjon av selskaps- og eventuelt konsernregnskapet. I den sammenheng kan det heller ikke legges til grunn at revisor ved ordinær revisjon kan holdes ansvarlig etter medvirkerbestemmelsen – kort og godt fordi revisor ikke vil eller engang har rettslig adgang til å opptre «på selskapets vegne» ved ordinær revisjon. Dette inngangsvilkåret vil dermed normalt ikke være oppfylt, fordi revisors handlinger ikke vil kunne subsumeres under inngangsvilkåret i medvirkerbestemmelsen.

I et årsaksperspektiv vil det også i normaltilfellet være utelukket at revisor ved sin etterfølgende revisjon av (års)regnskapet med allerede bokførte og gjennomførte transaksjoner, skal ha medvirket til «beslutning» om eller «gjennomføring» av et ulovlige lån ved å ha oversett manglende oppfyllelse av de materielle vilkårene for lånet eller sikkerhetsstillelsen, jf. aksjeloven § 3-7 annet ledd. Det kan det ikke være grunnlag for ettersom revisjonshandlingene typisk gjennomføres etter at transaksjonen har funnet sted, i motsetning til hva tilfellet vil være i rådgivningstilfellene, hvor revisor som rådgiver vil ha direkte befatningen med rådgivningen av transaksjonen/lånet og struktureringen av det. Dette kan likevel stille seg annerledes hvis det foreligger feil ved tidligere regnskap som har medført at selskapet har gitt lån eller stilt sikkerhet på bakgrunn av en feilaktig bokført egenkapital som likevel ikke viste seg å gi rom for kreditten/sikkerhetsstillelsen.

Ordlyden synes likevel å forutsette at det foreligger et nærmere tilknytningsforhold mellom handlingen eller unnlatelsen til revisor som eventuell medvirker og de aktuelle lånedisposisjonene. I den sammenheng viser jeg til at medvirkningen må gjelde «beslutning» om eller «gjennomføring» av disposisjonen, samt skyldvilkåret om at vedkommende revisor «forsto eller burde ha forstått at utdelingen er ulovlig». Av den grunn kan det heller ikke være grunnlag for å holde revisor ansvarlig som medvirker til et ulovlig lån som har materialisert seg på bakgrunn av en feilaktig bokført egenkapital, idet eventuelle feil fra revisor ikke vil ha tilstrekkelig tilknytning til den aktuelle lånedisposisjonen. Revisors eventuelle uaktsomhet kan verken sies å være knyttet til en «beslutning» om eller «gjennomføring» av den ulovlige disposisjonen.

Konklusjon

Etter gjeldende rett må det basert på det foreliggende rettskildebildet likevel anses uavklart om revisor kan anses som medvirker etter særbestemmelsene i aksjeloven med utgangspunkt i sin eksternrevisjon, selv om revisors rolle ved lovfestet revisjon klart tilsier at medvirkningsbestemmelsen ikke vil treffe de ordinære revisjonstilfellene, fordi revisor ikke kan sies å ha medvirket til disposisjonen ved sin ordinære eksternrevisjon. En annen sak er at revisor kan bli erstatningsansvarlig for sitt arbeid som valgt revisor etter revisorloven § 11-1. *LA-2013-210864 er et eksempel på at revisor ble erstatningsansvarlig på bakgrunn av ulovlig kreditt/sikkerhetsstillelse. Hvorvidt grunnlaget for revisors ansvar er aksjeloven § 8-11 annet ledd eller revisorloven § 11-1, vil like fullt kunne få rettslig betydning ettersom uaktsomhetsansvaret etter revisorloven både åpner for eventuelt reduksjon av ansvaret som følge av revisjonskundens egen medvirkning, samt en nærmere vurdering av om det foreligger økonomisk tap, i motsetning til medvirkebestemmelsen som utløser en ubetinget tilbakeføringsplikt for medvirker (dog med potensiell regressmulighet overfor mottaker eller andre medvirkere).

HR-2019-1073-A (Marine Subsea) – tilbakesøkning mot daglig leder/forsikringsselskap/medvirker

HR-2019-1073-A (Marine Subsea) gjaldt krav fra Marine Subsea, dets konkursbo mot den tidligere daglige lederen i selskapet og hans ansvarsassurandør. Konkursboet mente at selskapet hadde inngått ufordelaktige avtaler i strid med aksjeloven § 3-8, og anførte at daglig leder var ansvarlig etter § 3-7 andre ledd (medvirkerbestemmelsen).

Høyesterett slo fast at utgangspunktet for foreldelsesfristen for kravet mot daglig leder var den dag oppfyllelse som selskapet ikke var forpliktet til, fant sted, jf. avsnitt 50:

I HR-2019-1073-A (Marine Subsea) (86) slo Høyesterett videre fast at konkursboet heller ikke hadde krav på noen tilleggsfrist etter foreldelsesloven § 10 nr. 1 som følge av konkursboets uvitenhet om fordringen. En tilleggsfrist for kravet måtte i tilfelle kreve lovendring:

I den konkrete saken var åtte av i alt ni utbetalinger allerede foreldet ved konkursåpning 23. desember 2011, fordi det var gått over tre år siden betalingene fant sted. Den niende utbetalingen ble først foreldet den 28. august 2012, altså tre år etter at den siste utbetalingen fant sted.

Samtlige av kravene var således foreldet på selskapets hånd da konkursboet tok ut forliksklage 6. juni 2013, idet konkursboet ikke ble gitt noen utvidet foreldelsesfrist overfor tidligere daglig leder som medvirker, verken i form av tilleggsfrist eller utsatt starttidspunkt for fristberegningen.

Konklusjon

Selv om Marine Subsea-saken gjaldt daglig leders medvirkning til en nærståendeavtale etter aksjeloven § 3-8, er det ingen rimelig grunn til å behandle andre medvirkere (slik som revisor) annerledes. I den sammenheng vises det også til Andenæs’ generelle synspunkt om at starttidspunktet for foreldelsesfristen er den samme for mottaker og medvirkere (i ubestemt form), jf. Aarbakke m.fl., Aksjeloven og allmennaksjeloven, Lovkommentar, 4. utgave (2017), s. 203-204 og 651. Det innebærer at starttidspunktet for foreldelsesfristen for krav mot den låntakende selskapsaksjonæren eller medvirkeren(e), starter å løpe på utbetalingstidspunktet for den aktuelle kreditt- eller sikkerhetsstillelsen – også for konkursboet som selskapets rettsetterfølger.