«Utestående fordring»

Etter retts- og forvaltningspraksis skal vurderingen av om en fordring har endret karakter til en annen form for tilgodehavende som ikke gir rett til korrigering, gjøres etter en konkret helhetsvurdering der følgende momenter har særlig vekt:

• interessefellesskapet mellom kreditor og debitor

• om kreditor har særbehandlet debitor i forhold til øvrige debitorer

• om kreditors handlemåte kan forsvares ut fra et forretningsmessig synspunkt.

Skattekontoret mente at fordringen hadde endret karakter til finansieringsbistand, og at det dermed ikke forelå fradragsrett for merverdiavgiften etter bestemmelsen. Med henvisning til rettspraksis* Rt-2015-168 (Lønningshaugen). viste skattekontoret til interessefellesskapet mellom Kreditor AS og Debitor AS, og at Kreditor AS hadde særbehandlet Debitor AS ved å ferdigstille prosjektet til tross for kunnskap om dårlig likviditet. Skattekontoret mente at Kreditor AS bevisst hadde tatt sjansen på å la kravet gå tapt, og at dette var en risiko de selv var nærmest til å bære. Videre fremsto det for skattekontoret som at det var en mer gunstig løsning for Kreditor AS å la staten dekke tapet enn å benytte seg av garantien som var stilt av aksjonærene. Sekretariatet og skatteklagenemnda viste til at retts-* Rt-2015-168(Lønningshaugen) og LA-2015-186489. og avgiftspraksis* KMVA-2003-4936. har tillagt spørsmålet om interessefellesskap en grunnleggende betydning i vurderingen av om fordringen har skiftet karakter.* Rt-2015-168 avsnitt 50 til 56. Sekretariatet kunne ikke se at det uttrykkelig fremgår hva som skal anses som interessefellesskap, men viste til at det er eierinteressene* Jf. særlig avsnitt 50, 56 og 63. som gjennomgående blir fremhevet.

Eierinteresser

Sekretariatet mente at et eierskap på 50 % verken medfører flertall eller bestemmende innflytelse. Det var derfor ikke mulig å slå fast at det for Kreditor AS, på bakgrunn av eierinteressene, var økonomisk formålstjenlig å opprettholde leverandørkreditten for med dette å styrke Debitor AS’ finansielle stilling. Tvert om var sekretariatet av den oppfatningen at det vil ha formodningen mot seg at Kreditor AS ved et eierskap på 50 % skulle ønske å svekke sin egen finansielle stilling for å styrke økonomien i Debitor AS, noe som også ville kommet den annen aksjonær, X AS, til gode.

Dersom fullføringen av prosjektet anses som en finansiering av Debitor AS, og X AS ikke samtidig skyter inn tilsvarende beløp i Debitor AS, ville dette medført ujevn fordeling av innskutte midler. X AS hadde verken ytet lån, tilskudd eller annen finansiering av Debitor AS. Sekretariatet fant derfor ikke holdepunkter for å kunne slå fast at aksjonærene – Kreditor AS og X AS – ikke skulle likebehandles både når det gjaldt innskudd i og uttak fra Debitor AS. Av denne grunn var det vanskelig å se for seg at valget om å fullføre prosjektet kunne anses som en finansiering av Debitor AS.

Konklusjonen var at eierinteressene ikke tilsa at fordringen hadde endret karakter til finansieringsbistand.

Særbehandling?

Det ble videre tatt stilling til om Kreditor AS hadde særbehandlet Debitor AS i forhold til sine øvrige debitorer, og om Kreditor AS sin handlemåte kan begrunnes forretningsmessig når dette skal vurderes ut fra selskapets stilling alene.^{* Rt-2015-168 avsnitt 50.}

Sekretariatet mente at en vurdering av om Kreditor AS hadde særbehandlet Debitor AS ikke kunne vurderes uten å se hen til om Kreditor AS sin handlemåte kunne begrunnes forretningsmessig. Sekretariatet var enig med skattekontoret om at mang­lende betaling strekker seg over en periode fra slutten av 2013 til 2015 og at det trolig kunne legges til grunn at normale kriterier for betaling var fraveket. Perioden 2013 til 2015 er også en lang periode. Kjennskap til debitors betalingsproblemer taler også isolert sett for en ekstra aktsomhet hos kreditor ved fortsatt levering. Etter sekretariatets vurdering skal man imidlertid være forsiktig med å slå fast at en kreditor i et hvert tilfelle vil slutte å levere tjenester ved enhver manglende betaling fra debitor. Det kan være konkrete tilfeller som tilsier at fortsatt levering – som i dette tilfellet – vurderes som mest forretningsmessig.

Etter sekretariatets vurdering kunne man ikke se bort fra at betalingsproblemene til Debitor AS først oppstod i slutten av prosjektet i 2013. Kreditor AS hadde på dette tidspunktet levert tjenester fra 2010. For perioden 2010 til 2015 summeres verdien av leveransene til ca. 60 millioner kroner. Hoveddelen av tjenestene ble utført i 2011, 2012 og 2013. På tidspunktet da betalingsproblemene oppstod, var det meste av tjenestene som Kreditor AS skulle levere derfor utført, og Kreditor AS hadde fått betalt rundt 56 millioner.

Det er på det rene at Kreditor AS i slutten av 2013 og starten av 2014 stod overfor valget om å stoppe prosjektet med den konsekvensen at det ikke ble ferdigstilt. I dette tilfellet hadde Debitor AS uansett mulighet for å trekke på garantien som Kreditor AS hadde stilt. Det andre valget var å fullføre prosjektet med den fulle viten om at dette mest sannsynlig innebar å ikke få betalt for de gjenværende tjenestene som gjensto å fullføre, samt den allerede utestående fordringen. De tjenestene som gjensto å utføre i 2014 og 2015, hadde en verdi på omlag kr 100 000.

Forretningsmessig begrunnet handlemåte?

Etter sekretariatets oppfatning var det i dette tilfellet ikke unaturlig forretningsmessig å velge å fullføre prosjektet. Utestående krav var purret. Det var også gjort innfordringstiltak uten at dette hadde ført frem. At Kreditor AS valgte å vente med å ta rettslige skritt overfor Debitor AS for å innkreve fordringen, synes rimelig. Alternativet ville vært eventuelt å slå debitor konkurs. Da ville salg av prosjektproduktene skjedd fra et konkursbo, noe som høyst sannsynlig ville påvirket salgsprisene negativt. Dette kunne ha medført en kraftigere forverring av debitors finansielle stilling. Sekretariatet mente derfor at det for Kreditor AS var forretningsmessig gunstig å fullføre prosjektet for å prøve å sikre høye nok salgspriser og på den måten styrke mulighetene for et best mulig oppgjør for sitt krav.

Hva gjelder skattekontorets anførsel om at Kreditor AS ved tapsføring og utbetaling av merverdiavgift på kr 700 000 har valgt en langt gunstigere løsning enn å benytte egen garantistillelse, påpekte sekretariatet med henvisning til rettspraksis* Rt-2008-1510 (Reitan). at det ikke kan sies å foreligge noe krav til hvordan Kreditor AS skulle ha innrettet seg så lenge alternativet som ble valgt var forretningsmessig forsvarlig. Isolert sett er det ikke tvil om at det er gunstig å få tilbakebetalt utgående merverdiavgift. Dette må imidlertid ses i sammenheng med bakgrunnen for bestemmelsen i merverdiavgiftsloven § 4–7 hvor kreditor driver inn merverdiavgiften fra debitor på vegne av staten og at det er staten som skal bli sittende igjen med regningen for merverdiavgiften når debitor ikke kan betale den.

At Kreditor AS velger å fullføre prosjektet, er nettopp gjort ut fra en forretningsmessig vurdering om at Debitor AS ville klare å innfri forpliktelsen og at dette ville være mest lønnsomt for virksomheten. Å fullføre prosjektet ville i det minste øke sannsynligheten for et oppgjør. Det må heller ikke ses bort fra at staten også på denne måten opprettholder sin eksponering for debitorselskapets betalingsevne og at dette kan sies å øke muligheten for at fordringen faktisk kan dekkes og at tapsføring dermed kan unngås. Når det likevel viser seg at fordringen til slutt må konstateres tapt på grunn av manglende oppgjør, må dette betraktes som et resultat som springer ut av et reelt forsøk på å få oppgjør for kundefordringen, og ikke ut fra en tanke om at tapsføring er en langt mer gunstig løsning enn at Debitor AS hadde benyttet garantistillelsen. Kreditor AS vurderte det også som mindre økonomisk belastende å fullføre prosjektet enn å måtte innfri garantistillelsen. At staten dermed blir den parten som blir sittende igjen med regningen for merverdiavgiften, synes å være i tråd med hensynet bak bestemmelsen i merverdiavgiftsloven § 4–7.

Konklusjon

Sekretariatet mente på bakgrunn av det ovennevnte at Kreditor AS sin handlemåte kan anses naturlig og forretningsmessig begrunnet sett ut fra Kreditor AS sin stilling alene. Sekretariatet kunne ikke se at det var grunnlag for å slå fast at Kreditor AS hadde særbehandlet Debitor AS i forhold til andre debitorer.

Etter en konkret helhetsvurdering kom sekretariatet til at fordringen ikke hadde endret karakter fra ordinær kundefordring til finansieringsbistand. Dette medførte at merverdiavgiftsloven § 4–7 (1) om tap på fordring kom til anvendelse og at beregningsgrunnlaget for merverdiavgiften kunne korrigeres.