1 Innledning, formål og bakgrunn

NRS (H) Omorganiseringer ble utgitt i september 2006 (høringsfrist 5. januar 2007) og er et forsøk på å sluttføre det arbeidet som ble startet med diskusjonsnotatet NRS (D) Regnskapsføring i selskapsregnskapet av overdragelser mellom selskaper i samme konsern fra november 2000. Bakgrunnen er at norsk regnskapsføring av konserninterne omorganiseringer har vært uensartet. Et diskusjonsnotat er ikke bindende og regnskapsavleggerne har da heller ikke opptrådt fullt ut slik føringene i diskusjonsnotatet la opp til.

Valg av regnskapsmessig løsning, dvs. regnskapsføring til virkelig verdi versus regnskapsmessig kontinuitet (kontinuitetsgjennomskjæring), vil kunne ha vesentlige effekter på regnskapene til transaksjonspartene. Derfor er det behov for en regnskapsstandard på området for der igjennom å øke sammenlignbarheten selskaper i mellom via en mer ensartet praksis. Praksisen hittil har delvis vært styrt av vederlagsform (omorganiseringer med pengevederlag er regnskapsført annerledes enn omorganiseringer med aksjevederlag) og transaksjonsform (konserninterne fisjoner/fusjoner er oftere regnskapsført til kontinuitet enn andre transaksjonsformer). Flere har derfor spurt det berettigede spørsmålet hvorvidt dette er forenlig med transaksjonsprinsippet, slik det fremkommer i regnskapsloven og dens forarbeider, og kravet til «substance over form». At området hittil har vært delvis uregulert, har skapt unødig frustrasjon og mange spørsmål hos både regnskapsavleggere, regnskapsførere, revisorer og advokater. Ønsket om regulering er således stort. Faktisk så stort at regulering i seg selv, med tilhørende ensartethet, for enkelte kan virke viktigere enn det å få en mest mulig korrekt regnskapsmessig løsning.

Formålet med høringsutkastet er derfor å angi når konserninterne omorganiseringer skal kontinuitetsgjennomskjæres samt beskrive regnskapsføring og - måling av slike transaksjoner for derigjennom å oppnå ensartet regnskapspraksis.

Forutsetninger

• Virksomhetens virkelige verdi: 80. Verdien i Ms selskapsregnskap er lik konsernregnskapsverdien

• Virksomheten overføres fra M til D for 80

Løsning a) - Vederlag i penger

• Virkelig verdi = vederlag = 80

• Bokført verdi hos M - 60

• Kontinuitetsdifferanse 20 > Reduserer Ms bokførte verdi av aksjer i D

• Annen innskutt EK, D - 15 > Reduserer annen innskutt EK inntil null

• Overskytende (saldo)  5 > Reduserer opptjent EK

Løsning b) - Vederlag i aksjer

• Aksjekapitalutvidelse (pålydende) 25

• Bokført verdi - 60

• Kontinuitetsdifferanse 35 > Til overkursfond

9.2 Oppstrøm: Heleid datter overfører virksomhet til mor mot vederlag i penger

Forutsetninger

• Virksomhet med virkelig verdi 500 selges til M fra D med oppgjør i kontanter

Løsning

• Vederlag = virkelig verdi = 500

• Bokført verdi hos D - 400

• Kontinuitetsdifferanse 100 > Til annen innskutt EK i D

• > Øker Ms verdi av aksjer i D

9.3 Horisontal virksomhetsoverdragelse samt konsernkontinuitet

Forutsetninger

• OT og OD er begge fullt ut eid av M

• Virksomheten overføres fra OD til OT. Virkelig verdi er 90. Vederlag er penger. Virksomheten er bokført til 80 i konsernregnskapet til M

Løsning

• Vederlag = virkelig verdi = 90

• Bokført verdi i OD - 50

• Kontinuitetsdifferanse OD 40 > Til annen innskutt EK hos OD

• Merverdi konsern (80 50) - 30

• Kontinuitetsdifferanse OT (90 80) 10 > Til annen opptjent EK, da OT ikke har annen innskutt EK